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Los aspectos más relevantes del Decreto de Nuevo régimen de anticipos del IVA e ISRL en Venezuela

24 de septiembre de 2018
El 17 de agosto de 2018 la Asamblea Nacional Constituyente dictó un Decreto Constituyente[1]mediante el cual estableció el "Régimen temporal de pago de anticipo del impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta para los sujetos pasivos calificados como especiales" ("Decreto").[2] Conforme al Decreto,
los sujetos pasivos calificados como especiales que se dediquen a realizar actividades económicas distintas a la explotación de minas, hidrocarburos y de actividades conexas, y que no sean perceptores de regalías derivadas de dichas actividades, estarán sujetos a un nuevo régimen de pago de anticipos del impuesto al valor agregado ("IVA") e impuesto sobre la renta ("I/R").  Los contribuyentes especiales son los grandes contribuyentes sujetos a calendarios especiales de pago y otros deberes formales tributarios.  El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria ("SENIAT") designa los contribuyentes especiales en base a sus ingresos o actividades.
 
Los aspectos más relevantes del Decreto son:
 
Normas comunes a los anticipos de IVA e I/R
  1. El Decreto define como ingresos brutos al producto de las "ventas gravables" de los bienes, servicios, arrendamientos y cualesquiera otros proventos regulares o accidentales del contribuyente.

    Las personas naturales bajo relación de dependencia calificadas como sujetos pasivos especiales están exentas del régimen de anticipos.
    Cada día los anticipos recaerán sobre los ingresos brutos. 

    El SENIAT deberá establecer el procedimiento de declaración y pago mediante Providencia Administrativa de carácter general.
     
    El SENIAT podrá sectorizar a los contribuyentes especiales en función de su actividad económica, capacidad contributiva o ubicación geográfica.  

    A pesar de llamarse temporal, el régimen es indefinido hasta que el Ejecutivo Nacional lo derogue.
     
    Los contribuyentes que incumplan las obligaciones establecidas en el Decreto estarán sancionados según el Código Orgánico Tributario.[3]

    El SENIAT podrá practicar determinaciones sobre base presuntiva.

Nuevo régimen de anticipos de IVA
  1. El período tributario del impuesto pasa a ser semanal y no mensual.[4] Los anticipos se determinan sobre la base del impuesto reportado en la declaración de la semana anterior, dividido entre los días hábiles de la semana en curso. La norma no es clara pero pareciera que la intención es que al final de cada semana el contribuyente debe determinar la cuota tributaria del IVA.  Luego debe dividir la cuota tributaria entre los días hábiles de la semana siguiente y pagarla diariamente. 

    El impuesto que servirá de base a los anticipos de IVA se determinará sobre la base de los ingresos brutos del período de imposición anterior (en este caso, semana anterior), multiplicado por el porcentaje fijado. Según el Decreto los anticipos serán deducibles de la declaración de IVA.  Técnicamente, sin embargo, los anticipos de impuestos se acreditan contra el impuesto definitivo y no se deducen como gastos. 
    La determinación de la cuota tributaria semanal será igual a la diferencia entre los débitos y créditos fiscales de la semana.  

    Para los anticipos correspondientes a la primera semana de septiembre de 2018 los contribuyentes deben considerar el IVA correspondiente a la semana anterior, coincidente con la última semana de agosto.  La constitucionalidad de esta regla es debatible dado que es violatoria del: (i) principio de irretroactividad al pretender aplicarse a períodos anteriores a la entrada en vigencia del Decreto; y (ii) principio de legalidad al imponer la percepción de anticipos mediante un instrumento normativo distinto a una Ley.

Nuevo régimen de anticipos de I/R
  1. Los anticipos se determinan sobre los ingresos brutos producto de las ventas de bienes y servicios obtenidos en el "período de imposición del mes anterior dentro del territorio Nacional"; es decir sobre ventas brutas mensuales y territoriales.  Como consecuencia de ello, las rentas extraterritoriales no serán incluidas dentro de la base para la determinación de anticipos. 
     
    El Ejecutivo Nacional podrá fijar la tarifa entre los límites de 0,5% y 2%.  El Decreto fijó una tarifa de 2% para el sector bancario, seguros y reaseguros; y 1% para el resto de los contribuyentes. 

    Las instituciones financieras y los contribuyentes del sector bancario, seguros y reaseguros, el anticipo deben calcular el anticipo multiplicando los ingresos brutos obtenidos en el día inmediatamente anterior, por la tarifa aplicable. Según el Decreto los anticipos de I/R serán deducibles de la declaración de I/R.  Como se indicó, técnicamente los anticipos de impuestos se acreditan contra el impuesto definitivo y no se deducen como gastos. 

    El Decreto suspendió las normas de anticipos de la Ley de I/R y su Reglamento. 

Nuevo calendario para los contribuyentes especiales aplicable a anticipos de IVA e I/R

En consonancia con el nuevo régimen de anticipos descrito, el SENIAT modificó el calendario para el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes especiales generadas a partir de los meses septiembre a diciembre 2018.[5] Los contribuyentes especiales deben presentar sus declaraciones y pagos del IVA e I/R según el último número del Registro Único de Información Fiscal.[6]

Los contribuyentes especiales deberán presentar una declaración semanal de anticipo de I/R, tomando como base el ingreso bruto obtenido en la semana inmediatamente anterior. El pago del anticipo será dividido entre los días hábiles de la semana y el contribuyente deberá pagar la primera porción el mismo día de la declaración. El contribuyente deberá pagar las demás porciones en las fechas indicadas en el respectivo compromiso de pago. Las instituciones financieras, sector bancario, seguro y reaseguros, deberán realizar la declaración del pago del anticipo diariamente y se calculará sobre los ingresos brutos del día inmediatamente anterior.

Los contribuyentes especiales deberán presentar una declaración semanal de anticipo de IVA. El pago del anticipo será divido entre los días hábiles de la semana y el contribuyente deberá pagar la primera porción el mismo día de la declaración. El contribuyente deberá pagar las demás porciones en las fechas indicadas en el compromiso de pago. El contribuyente especial podrá adelantar el pago de los anticipos diarios.

Si cualquiera de las fechas programadas coincide con un día declarado feriado o no laborable, el contribuyente deberá presentar la declaración y/o pago correspondiente al siguiente día hábil.
 

[1] Hemos asumido que el Decreto de Anticipos es legal, a pesar de haber sido dictado por la Asamblea Nacional Constituyente ("ANC"), considerando que en todas las decisiones adoptadas por la ANC han sido implementadas.  El Tribunal Supremo de Justicia ha reconocido la validez legal y la autoridad de la ANC para dictar decretos. Sin embargo, el asunto es debatible y hay argumentos importantes para sostener la ilegalidad de los actos dictados por la ANC.

[2] Decreto Constituyente que establece el "Régimen temporal de pago de anticipo del impuesto al valor agregado e impuesto sobre la renta para los sujetos pasivos calificados como especiales", Gaceta Oficial No. 6.396 Ext. del 21 de agosto de 2018.
 
[3] Decreto No. 1.434, mediante el cual se dicta el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial No. 6.152 Ext. del 18 de noviembre de 2014.  Los posibles incumplimientos y sanciones son: (i) falta de declaración: clausura del establecimiento y multa de 150 unidades tributarias, (ii) declaración extemporánea: multa de 100 unidades tributarias, (iii) retraso en el pago de anticipos: multa del 0,05% de los anticipos omitidos por cada día de retraso y (iv) omisión de pago de anticipos: multa del 100% de los anticipos omitidos.
 
[4] El Decreto suspendió la vigencia del art. 32 de la Ley de IVA, referido a la determinación mensual de la cuota tributaria.
 
[5] Providencia del SENIAT No. SNAT/2018/0128, Gaceta Oficial No. 41.468 del 21 de agosto de 2018.
 
[6] Providencia del SENIAT No. SNAT/2017/0053, Gaceta Oficial No. 41.228 del 28 de noviembre de 2017.
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